Nie cichną spory w interpretacjach i w orzecznictwie, czy fundacja rodzinna może przystępować do zagranicznych spółek osobowych.

Ustawa o Fundacji Rodzinnej zawiera zamknięty katalog czynności, które może wykonywać fundacja rodzinna. Zgodnie z art. 5 Ustawy, fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie, między innymi, „przystępowania do spółek handlowych (…) oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach”.

Dla podatnika określenie „co fundacja może robić” ma fundamentalne znaczenie. W przypadku, jeśli fundacja będzie prowadzić działalność zdefiniowaną w tym katalogu, to dochody z takiej działalności są nieopodatkowane. Jednakże przy czynnościach wykraczających poza wskazane powyżej ramy, dochody z nich będą opodatkowane sankcyjną stawką 25%.

Na tym tle powstały wątpliwości, co w praktyce należy rozumieć pod pojęciem „spółka handlowa lub podmiot o podobnym charakterze”. Sprawa wydaje się prosta: Art.  1 §  2. Kodeksu spółek handlowych stanowi, że: „Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.” Za spółki handlowe KSH wymienia nie tylko podatników CIT, ale też transparentne podmioty, niebędące podatnikami CIT (np. spółkę jawną). Zestawiając ze sobą przepisy Ustawy o Fundacji rodzinnej oraz KSH można dojść do wniosku, że Fundacja może przystąpić do spółki osobowej.

Podejście organów podatkowych

Na podstawie dotychczasowych interpretacji wydanych przez Dyrektora KIS można zauważyć, że wiele fundacji  przystępowało do zagranicznych spółek osobowych. Najczęściej były to SCS zarejestrowane w Luksemburgu lub na Cyprze (ze względów bardziej sprzyjającego systemu podatkowego). Problemem okazuje się wskazany w przepisie „podobny charakter” spółek do których fundacja może przystąpić.

Dyrektor KIS wielokrotnie kwestionował podejście podatników, według którego zagranicznymi podmiotami o podobnym charakterze do polskich spółek handlowych mogą być np. cypryjskie czy luksemburskie spółki osobowe.

Podatnicy argumentując swoje zdanie wskazują, że w polskim prawie nie istnieje żadna podobna forma prawna spółki będąca odpowiednikiem SCSp, ale trzeba zauważyć, że najbliższym jej odpowiednikiem będzie polska spółka komandytowa (z punktu widzenia wspólnika SCSp) lub spółka jawna, czy cywilna (z punktu widzenia braku podmiotowości prawnej Spółki), dodatkowo w SCSp to wspólnicy są opodatkowani podatkiem dochodowym, a nie Spółka. Fakt, że Spółki te są podmiotami zagranicznymi nie poskutkuje straceniem zwolnienia przez fundację.

Jednak organy są dalekie od przyjęcia jednolitego stanowiska. Dyrektor KIS w poniższych interpretacjach (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.129.2024.3.END, 0114-KDIP2-1.4010.200.2024.1.KW, 0114-KDIP2-1.4010.304.2023.1.KS, 0111-KDIB1-2.4010.507.2023.2.AW, 0111-KDIB1-2.4010.642.2023.1.DP) doszedł do wniosku, że uczestnictwo fundacji rodzinnej w spółce lub funduszu zagranicznym transparentnym podatkowo wyklucza ze zwolnienia opodatkowania. Przede wszystkim podkreślono w nich, że fundacja rodzinna może przystąpić do spółek, które są podatnikami podatku od osób prawnych, tak więc fundacja może uczestniczyć  jedynie w tych spółkach. Ze względu natomiast na to, że przytaczana SCSp nie jest traktowana jak osoba prawna na gruncie luksemburskiego prawa podatkowego, nie spełnia ona wspomnianego kryterium. Przychody spółki są przypisywane proporcjonalnie jej wspólnikom i mogą być opodatkowane na poziomie tych wspólników. SCSp nie jest więc podatnikiem podatku dochodowego. To samo tyczy się alternatywnego funduszu inwestycyjnego. Wynika z tego, że fundacja nie może przystąpić do tego typu podmiotów, a jeśli przystąpi dochód uzyskany przez fundację rodzinną z tytułu przystąpienia i uczestnictwa w Spółce SCSp powinien być objęty sankcyjnym 25% podatkiem dochodowym, na podstawie art. 24r updop.

Odmienny pogląd jest natomiast prezentowany w poniższych interpretacjach (0114-KDIP2-1.4010.208.2024.1.KS, 0114-KDIP2-1.4010.209.2024.1.KS, 0111-KDIB1-1.4010.283.2024.1.KM). Choć stan faktyczny jest relatywnie podobny, co we wnioskach z negatywną decyzją KIS, w tych przypadkach organy nie widzą powodu by fundacja nie mogła przystępować do Spółek z siedzibą w Luksemburgu czy na Cyprze. Dyrektor KIS w tej sprawie uznał, że dochody z tytułu uczestnictwa fundacji rodzinnej w luksemburskich alternatywnych funduszach inwestycyjnych, są odpowiednikiem funduszy określonych w polskich przepisach prawnych, więc mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Dodatkowo wskazano, iż treść art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej w zakresie w jakim literalnie odwołuje się do funduszy inwestycyjnych nie ogranicza zakresu tego odwołania do konkretnych rodzajów funduszy inwestycyjnych, tj. czy jest to spółka komandytowo-akcyjna SCA czy spółka SCSp (Societe encommandite specjale), nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia.[1]

Orzecznictwo

Sądy, podobnie jak organy, nie prezentują jednolitego stanowiska. WSA we Wrocławiu w wyroku (sygn. I SA/Wr 121/24) uznał, że o podobieństwie SCSp do polskich spółek nie może przesądzać, to czy Spółki mają wszystkie jednakowe cechy, a do zwolnienia potrzebne jest tylko, aby miały wspólnie jakąś grupę cech, tak więc to, że podmioty różnią się od siebie w jakiś obszarze nie będzie przesądzać o tym, czy spółki są do siebie podobne czy nie. WSA w Łodzi (sygn. I SA/Łd 114/24, I SA/Łd 178/24) potwierdził, że brak statusu podatnika CIT nie stanowi o tym, nie wpływa w żaden sposób na zakres zwolnienia z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Co więcej, jeśli Spółka nie jest podatnikiem CIT to jest wspólnicy są opodatkowani na zasadach ogólnych, tak więc jeśli wspólnikiem w tym przypadku jest fundacja rodzinna, a wspólnik jest zwolniony z podatku, tak samo dochód fundacji będzie z tego podatku zwolniony.

W kontrze do powyższych wyroków wypowiedział się natomiast WSA we Wrocławiu (sygn.III SA/Wa 2753/23) i potwierdził zdanie fiskusa, zgodnie z którym zasada jest prosta: jeśli Spółka/fundusz nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, oznacza to, że nie są podmiotami podobnymi do podmiotów wskazanych w przepisie.

Co dalej?

Do tej pory spory dotarły jedynie do WSA, jednak w przyszłości na pewno można spodziewać się rozstrzygnięć NSA w tym zakresie – zapewne negatywnych dla podatników. Wiceminister finansów Jarosław Neneman na niedawnej konferencji prasowej ogłosił, że chce wprowadzić do Ustawy o Fundacji Rodzinnej zmiany „uszczelniające”. Na razie nie ma jeszcze projektu, ale zgodnie z zapowiedziami dojdzie do opodatkowanie dochodów fundacji rodzinnej z udziałów w podmiotach transparentnych podatkowo.

Anna Ciura, konsultant w Accreo

[1] Pismo z dnia 9 lipca 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP2-1.4010.208.2024.1.KS