„Kawa w Monako” brzmi sympatycznie prawda? Podatnicy, którzy mieli z nią do czynienia powiedzą jednak, że wprost przeciwnie… niejednokrotnie bowiem mogła okazać się najdroższą „kawą” w ich życiu. W tym momencie prawdopodobnie w większości głów rodzi się pytanie „co to w ogóle ma znaczyć”?

Zgodnie z nowelizacją przepisów o cenach transferowych, która weszła w życie 1 stycznia 2021 roku, podatnik, który zrealizował transakcje na kwotę co najmniej 500 000 PLN[1] rocznie z kontrahentem niepowiązanym ma obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych. Wystarczy, że wobec tego kontrahenta można przypuszczać, że dokonuje jakichkolwiek rozliczeń z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, adres siedziby lub zarządu w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkowa.

Oznacza to, że jeżeli podatnik sprzeda albo kupi od kontrahenta towary za kwotę 500 000 PLN lub wyższą, to po stronie podatnika powstanie obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych. To samo dotyczy się świadczenia lub otrzymania usług. Do takich właśnie wniosków prowadzi interpretacja znowelizowanego art. 11o ust. 1a i 1b ustawy o CIT. Podatnik nie będzie miał obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla takiej transakcji, jeżeli przy zachowaniu należytej staranności zweryfikuje, rzeczywistego beneficjenta kontrahenta.

W efekcie tego podatnik powinien zweryfikować, czy dla transakcji realizowanych po 1 stycznia 2021 roku zaszły przesłanki do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla tzw. pośrednich transakcji rajowych, tj. czy:

• dokonuje on transakcji innej niż transakcja kontrolowana,
• której wartość za rok podatkowy, a w przypadku spółek niebędących osobami prawnymi za rok obrotowy, przekracza 500 tyś zł netto,
• rzeczywistym właścicielem jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w raju podatkowym.

Warto przy tym wspomnieć, że domniemywa się, że rzeczywisty właściciel ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w raju podatkowym, jeżeli kontrahent dokonuje rozliczeń z takim podmiotem (art. 11o ust. 1b ustawy o CIT). W praktyce chodzi więc o jakąkolwiek transakcję zawartą przez kontrahenta, nawet zupełnie nieistotną, z podmiotem z państw lub terytoriów wymienionych w rozporządzeniu ministra finansów, uznawanych za raje podatkowe.

2022 rokiem pozytywnych zmian?

Rok 2022 został zapoczątkowany pierwszymi próbami doprecyzowania przepisów w zakresie pośrednich transakcji rajowych.

Szczególnie wartą uwagi jest jedna z pierwszych interpretacji indywidualnych wydana 19 stycznia 2022 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej[2]. Dyrektor KIS wskazał, że weryfikacją w zakresie powstania obowiązku dokumentacyjnego o którym mowa w art. 11o ust. 1a ustawy o CIT, są objęte wyłącznie transakcje zakupowe, które realizuje podatnik. Oznacza to zawężenie wspomnianej weryfikacji w zakresie obowiązku dokumentacyjnego tylko do takich transakcji, w ramach których podatnik nabywa towary lub usługi jako związane z transferem należności do drugiej strony transakcji. Jest to jednak interpretacja indywidualna i dotyczy ona podatnika, który ją otrzymał. Pozostali podatnicy albo wystąpią o wydanie interpretacji indywidualnej albo muszą się stosować do brzmienia art. 11o Ustawy o CIT.

Wskazane również zostało, że transakcje, w ramach których to podatnik sprzedaje towar lub świadczy usługę na rzecz drugiej strony transakcji nie podlegają weryfikacji, gdyż są związane z uregulowaniem należności na rzecz podatnika.

W praktyce podatnik powinien więc przeanalizować realizowane transakcje w szczególności pod kątem tego, czy jego kontrahent:

• otrzymuje należności dla własnej korzyści;
• czy nie jest on zobowiązany do przekazania tej należności do innego podmiotu.

Warto zauważyć, że takie stanowisko Dyrektora KIS jest zbieżne z tym prezentowanym przez Ministerstwo Finansów w opublikowanej 14 grudnia 2021 r. Interpretacji ogólnej[3].

Ilu kontrahentów?

Ponad to, w wyżej wspomnianej Interpretacji ogólnej Minister Finansów potwierdził również stanowisko zaprezentowane w ramach odpowiedzi na poselską interpelację z kwietnia 2021 roku. W jej świetle „kryterium liczby podmiotów powiązanych, z którymi zawierana jest transakcja kontrolowana”, nie znajduje zastosowania dla transakcji, o których mowa w art. 11o ust. 1a ustawy o CIT. Upraszczając, przy ustalaniu jednorodności transakcji na gruncie wspomnianego przepisu należy uwzględnić relacje z jednym kontrahentem (drugą stroną transakcji). Jest to odwrotność w stosunku standardowych transakcjach kontrolowanych, w wypadku których określając wartość porównywaną do progu dokumentacyjnego sumuje się wartość transakcji uznanych za jednorodne, realizowanych z różnymi kontrahentami.

Weryfikacja kontrahenta – ktoś coś słyszał, ktoś coś wie?

„Ktoś coś słyszał, ktoś coś wie?”, to wcale nie jest żart, wręcz przeciwnie. Prawdopodobnie jest to najodpowiedniejsze pytanie jakie można zadać w kwestii weryfikacji kontrahenta. Dlaczego? Odpowiedź jest bardzo prosta… jest to najtrudniejsze zadanie w przedmiocie dochowania obowiązków w przypadku pośrednich transakcji rajowych. Jak bowiem dochować należytej staranności w zakresie weryfikacji kontrahentów? Ministerstwo zarekomendowało jedynie przygotowanie i zebranie oświadczeń swoich kontrahentów w zakresie ich statusu beneficjenta rzeczywistego oraz realizowanych przez tych kontrahentów transakcji z własnymi kontrahentami z rajów podatkowych. Ze wspomnianego oświadczenia powinno jednak wynikać czy kontrahent dokonuje rozliczeń z podmiotem rajowym, związanych z transakcjami zakupowymi (z jej perspektywy), a jeżeli tak, to czy dokonywane rozliczenia są istotne materialnie (o tym w dalszej części).

Jeżeli podatnik ustali, dochowując należytej staranności, że druga strona transakcji nie dokonuje rozliczeń z podmiotem rajowym, to podatnik nie ma obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji dokonywanej przez niego z drugą stroną transakcji.

Nie wszystkie transakcje kontrahenta z podmiotem rajowym muszą być analizowane

Minister Finansów  postanowił skorygować podejście do tzw. pośrednich transakcji rajowych w nowym projekcie objaśnień[4]. Dla powstania obowiązku dokumentacyjnego istotne są dwie kwestie wartość transakcji oraz jej rodzaj. Jeżeli złożymy je w całość otrzymamy nic innego jak stanowisko Ministerstwa, które potwierdziło, że rozliczenia powinny wynikać z:

• transakcji zakupowych z perspektywy kontrahenta podatnika, tj. powinny być związane z zapłatą, którą otrzymuje podmiot rajowy od naszego kontrahenta, a ponad to
• łączna kwota uregulowanych przez kontrahenta należności na rzecz podmiotu rajowego powinna być jak już wspomniałem materialnie istotna, co oznacza wynosić co najmniej 500 tyś PLN netto.

Śmiało można więc rzec, że słynna kawa w Monako przestanie być koszmarem podatników i nie będzie więcej generowała obowiązku sporządzenia dokumentacji.

A gdzie haczyk?

Trzeba przyznać, Minister Finansów rzeczywiście dość solidnie podszedł do sprawy i ulżył podatnikom. Ale… Zawsze musi być jakieś „ale”. W tym wypadku jest to pozostawienie nadmiernie uciążliwego punktu dotyczącego  standardu należytej staranności przy identyfikacji rzeczywistego właściciela. Minister Finansów niestety nie wycofał się z niego. Co to oznacza dla podatników?

Mianowicie w objaśnieniach w pkt. 32 wskazano, że: „Nie można przyjąć, że dochowano należytej staranności, w sytuacji gdy podatnikowi dostępne są informacje, na podstawie których wiedział lub powinien był wiedzieć, że otrzymane oświadczenie jest niezgodne z rzeczywistością. W takim przypadku podatnik, opierając się na oświadczeniu, co do którego wiedział lub powinien był wiedzieć o jego niezgodności z rzeczywistością, nie dochowuje standardu należytej staranności. Przy wątpliwościach co do zgodności oświadczenia z rzeczywistością (rzetelności oświadczenia), wymóg dochowania należytej staranności oznacza konieczność dalszej weryfikacji istotnych dla objaśnianego przepisu okoliczności.”

Czym jednak są „informacje dostępne dla podatnika”? Na to pytanie Ministerstwo odpowiedziało pobieżnie wskazując jedynie przykładowe źródła tych informacji, a to oznacza, że katalog jest niewyczerpujący i to czy skorzystanie z nich będzie uznane za dochowanie należytej staranności jest sporne. Niemniej zgodnie z objaśnieniami za informacje dostępne dla podatnika można przyjąć informacje wynikające z:

• weryfikacji kontrahenta w powszechnie dostępnych rejestrach, takich jak rejestry beneficjentów rzeczywistych czy rejestry handlowe;
• realizacji procedur, które mogą służyć do ustalenia zwiększonego ryzyka wystąpienia transferu należności do podmiotu rajowego (o ile są realizowane u podatnika), procedur służących rozliczeniu podatku u źródła; procedury KYC („poznaj swojego klienta”) oraz AML czy procedury stosowanej dla potrzeb MDR.

[1] W objaśnieniach Ministerstwo wskazało, że wartością, jaka powinna być porównywana do progu 500 tyś zł jest wartość netto.

[2] sygn. 0111-KDIB1-2.4010.385.2021.1.AW

[3] Nr D C T 2 . 8 2 0 3 . 2 . 2 0 2 1

[4] Objaśnienia podatkowe w zakresie cen transferowych z 21 grudnia 2021 r. Nr 5: Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla tzw. pośrednich transakcji rajowych, o którym mowa w art. 11o ust. 1a i 1b ustawy o CIT oraz art. 23za ust. 1a i 1b ustawy o PIT.