Pożyczki między podmiotami powiązanymi to jedno z najczęściej stosowanych narzędzi finansowania w grupach kapitałowych. Ich popularność wynika z elastyczności, prostoty zawarcia oraz możliwości kształtowania wewnętrznych struktur finansowych. Transakcje tego typu podlegają jednak szczególnej uwadze organów podatkowych, ponieważ mogą służyć do transferu dochodu i unikania opodatkowania.

Z perspektywy przepisów o cenach transferowych, pożyczki powinny być udzielane na warunkach rynkowych, zgodnie z zasadą arm’s length. Oznacza to konieczność odpowiedniego ustalenia oprocentowania, warunków spłaty oraz dokumentacji transakcji.

Pożyczki udzielane między podmiotami powiązanymi to codzienność w wielu grupach kapitałowych. Choć są wygodnym i często korzystnym sposobem finansowania działalności, mogą również przyciągnąć uwagę organów podatkowych. Dlaczego? Bo w takich transakcjach istnieje ryzyko zaniżenia lub zawyżenia oprocentowania, co może prowadzić do sztucznego przesuwania dochodu w ramach grupy.

Właśnie dlatego pożyczki wewnątrzgrupowe podlegają rygorom cen transferowych – muszą być zawierane na warunkach, które odpowiadają tym stosowanym pomiędzy niezależnymi podmiotami. Brak odpowiedniej dokumentacji, nierzetelna analiza rynkowego oprocentowania czy niedopasowanie warunków do realiów gospodarczych mogą skutkować nie tylko korektą podatkową, ale i sankcjami.

Na podstawie Ustawy o PIT jak również Ustawy o CIT limit dla transakcji finansowych, do których należy udzielanie oraz otrzymywanie pożyczek wynosi 10.000.000 zł. Oznacza to, że transakcje o wartości powyżej wskazanego limitu należy udokumentować w dokumentacji cen transferowych.

W przypadku pożyczek przy ustalaniu wartości transakcji uwzględnia się wyłącznie wartość kapitału. Odsetki, opłaty dodatkowe czy prowizje nie są wliczane do tej wartości. Potwierdzenie takiego podejścia znajduje się w Informacjach o cenach transferowych wydanych przez Ministerstwo Finansów (pytanie 131):

„Wartość kapitału pożyczki lub kredytu wykazuje się z pominięciem odsetek, marż, prowizji i innych płatności związanych z udzieleniem finansowania”.

Warto zaznaczyć, że wartość transakcji pożyczki należy weryfikować co roku, aż do momentu, gdy niespłacony kapitał spadnie poniżej obowiązującego limitu, ponieważ dopiero wtedy wygasa obowiązek dokumentacyjny. Potwierdza to odpowiedź Ministra Finansów na interpelacje poselską nr 29105:

„Podsumowując, transakcja pożyczki powinna być wykazana w dokumentacji cen transferowych sporządzanej w każdym, tj. pierwszym i kolejnym, roku podatkowym aż do czasu jej spłaty, o ile w danym roku podatkowym wystąpi obowiązek dokumentacyjny – tj. wartość pożyczki przekroczy próg 10.000.000 zł.”

Należy pamiętać, że poszczególne dokumentowane przez nas transakcje mogą zostać zaliczone jako transakcje kontrolowane o charakterze jednorodnym. Dodatkowo wartość takiej transakcji na podstawie art. 11k. ust. 4. Ustawy o CIT ustala się bez względu na liczbę dokumentów księgowych, dokonanych lub otrzymanych płatności oraz podmiotów powiązanych, z którymi zawierana jest transakcja kontrolowana. Oznacza to, że kilka transakcji przeprowadzanych w tej samej grupie (np. finansowych lub towarowych) na podobnych warunkach, a różniących się jedynie np. wartościami, można uznać za transakcję jednorodną dla celów dokumentacyjnych. W takim przypadku wartości transakcji składających się na powyższą transakcję należy zsumować i na podstawie tej sumy określić, czy został przekroczony próg dokumentacyjny i istnieje konieczność raportowania takiej transakcji.

Warto podkreślić, że pojęcie jednorodności transakcji odnosi się do wcześniej stosowanych w ustawach o PIT i CIT – do 1 stycznia 2019 r. – pojęć „transakcji jednego rodzaju” oraz „innych zdarzeń jednego rodzaju”. Termin ten stanowi ich doprecyzowanie. Kluczowym kryterium przy ocenie jednorodności transakcji jest podobieństwo istotnych cech charakterystycznych dla analizowanych transakcji, co znajduje potwierdzenie w Interpretacji ogólnej
nr DCT2.8203.2.2021 Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2021 r. w sprawie pojęcia transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym w której wskazano iż:

„Przez jednolitość transakcji w ujęciu ekonomicznym należy rozumieć podobieństwo przedmiotu transakcji oraz innych głównych cech transakcji istotnych z punktu widzenia cen transferowych. Takimi cechami mogą być w szczególności:

• warunki umowne transakcji,
• funkcje pełnione przez każdą ze stron transakcji, biorąc pod uwagę wykorzystywane aktywa i ponoszone ryzyko,
• parametry finansowe transakcji,
• charakterystyka przekazanych dóbr lub świadczonych usług,
• stosowana strategia biznesowa”.

Stanowisko to zgodne jest również z ugruntowaną linią interpretacyjną organów.

W interpretacji indywidualnej z dnia 6 października 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.305.2023.2.AR wskazano iż: o jednorodności transakcji kontrolowanych nie decyduje bowiem fakt dokonywania tej transakcji z jednym podmiotem powiązanym, a przesłanki określone w art. 11k ust. 4 ustawy o CIT.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 listopada 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.607.2024.2.MBD wskazano: Wartość transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, w myśl art. 11k ust. 3 ustawy o CIT, jest ustalana bez względu na liczbę dokumentów księgowych, dokonanych lub otrzymanych płatności oraz podmiotów powiązanych, z którymi zawierana jest transakcja kontrolowana. Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że transakcje kontrolowane o charakterze jednorodnym mogą być realizowane z jednym lub z wieloma podmiotami powiązanymi. 

Biorąc pod uwagę rosnące zainteresowanie organów podatkowych obszarem finansowania wewnątrzgrupowego, a także coraz bardziej precyzyjne regulacje prawne, prawidłowe ujęcie i raportowanie takich transakcji ma dziś fundamentalne znaczenie dla zapewnienia bezpieczeństwa podatkowego przedsiębiorstwa. W praktyce oznacza to konieczność systematycznego monitorowania wartości pożyczek, oceny ich jednorodności oraz aktualizowania dokumentacji do momentu pełnej spłaty zobowiązania.